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第二节 外币财务报表的折算
一、外币财务报表的折算的一般原则
（一）境外经营财务报表的折算
企业对境外经营的财务报表进行折算时，应当遵循下列规定：
1. 资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。
2. 利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率折算；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。
3. 按照上述规定折算产生的外币财务报表折算差额，在资产负债表中所有者权益项目下单独列示。
比较财务报表的折算比照上述规定处理。
企业选定的记账本位币不是人民币的，应当按照境外经营财务报表折算原则将其财务报表折算为人民币财务报表。
【例题 12 •判断题】企业对境外经营财务报表进行折算时，资产负债表各项目均采用资产负债表日的即期汇率折算，利润表各项目均采用交易发生日的即期汇率或与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。（ ）（ 2012 年）
【答案】×
【解析】资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。
【例题 13 •判断题】外币财务报表折算产生的折算差额，应在资产负债表“未分配利润”项目列示。（ ）（ 2011 年考题）
【答案】×
【解析】产生的外币财务报表折算差额，在资产负债表中所有者权益项目下单独列示。
【教材例 16-14 】甲公司的记账本位币为人民币，该公司在英国有一子公司乙公司，乙公司确定的记账本位币为英镑。甲公司拥有乙公司 70% 的股权，并能够对乙公司的财务和经营政策实施控制。甲公司采用当期平均汇率折算乙公司利润表项目。乙公司有关资料如下：
20 × 8 年 12 月 31 日汇率为 1 英镑 =9.88 人民币元， 20 × 8 年的平均汇率为 1 英镑 =12.87 人民币元，实收资本、资本公积发生日的即期汇率为 1 英镑 =14.27 人民币元。 20 × 7 年 12 月 31 日股本为 6 000 000 英镑，折算为人民币 85 620 000 元：盈余公积为 600 000 英镑，折算为人民币 9 000 000 元；未分配利润为 1 400 000 英镑，折算为人民币 21 000 000 元，甲、乙两公司均在年末提取盈余公积，乙公司 20 × 8 年提取的盈余公积为 700 000 英镑。
表 16-2 利润表（简表）
编制单位：乙公司 20 × 8 年度 单位：万元
项 目 | 本年金额（英镑） | 折算汇率 | 折算为人民币金额 |
一、营业收入 | 2 400 | 12.87 | 30 888 |
减：营业成本 | 1 800 | 12.87 | 23 166 |
营业税金及附加 | 50 | 12.87 | 643.5 |
管理费用 | 120 | 12.87 | 1 544.4 |
财务费用 | 10 | 12.87 | 128.7 |
加：投资收益 | 30 | 12.87 | 386.1 |
二、营业利润 | 450 | - | 5 791.5 |
加：营业外收入 | 50 | 12.87 | 643.5 |
减：营业外支出 | 20 | 12.87 | 257.4 |
三、利润总额 | 480 | - | 6 177.6 |
减：所得税费用 | 130 | 12.87 | 1 673.1 |
四、净利润 | 350 | - | 4 504.5 |
五、每股收益 | - |
注：在本章，为便于排版，在报表中统一以“万元”为单位。在实务中，财务报表应当以“元”为单位列报。
表 16-3 所有者权益变动表（简表）
编制单位：乙公司 20 × 8 年度 单位：万元
项 目 | 实收资本 | 盈余公积 | 未分配利润 | 外币报表折算差额 | 所有者 权益合计 | |||||
英镑 | 折算 汇率 | 人民币 | 英镑 | 折算 汇率 | 人民币 | 英镑 | 人民币 | 人民币 | ||
一、本年年初余额 | 600 | 14.27 | 8 562 | 60 | 900 | 140 | 2 100 | 11 562 | ||
二、本年增减变动 金额 | ||||||||||
（一）净利润 | 350 | 4 504.5 | 4 504.5 | |||||||
（二）直接计入所有者权益的利得 和损失 | -4 704.5 | |||||||||
其中：外币报表折 算差额 | -4 704.5 | -4 704.5 | ||||||||
（三）利润分配 | ||||||||||
提取盈余公积 | 70 | 12.87 | 900.9 | -70 | -900.9 | 0 | ||||
三、本年年末余额 | 600 | 14.27 | 8 562 | 130 | 1 800.9 | 420 | 5 703.6 | -4 704.5 | 11 362 | |
当期计提的盈余公积采用当期平均汇率折算，期初盈余公积为以前年度计提的盈余公积按相应年度平均汇率折算后金额的累计，期初未分配利润记账本位币金额为以前年度未分配利润记账本位币金额的累计。
表 16 — 4 资产负债表（简表）
20 × 8 年 12 月 31 日 单位：万元
资 产 | 期末数 （英镑） | 折算 汇率 | 折算为人 民币金额 | 负债 和所有者权益 | 期末数 （英镑） | 折算 汇率 | 折算为人 民币金额 |
流动资产： | 流动负债： | ||||||
货币资金 | 230 | 9.88 | 2 272.4 | 短期借款 | 50 | 9.88 | 494 |
应收账款 | 230 | 9.88 | 2 272.4 | 应付账款 | 340 | 9.88 | 3 359.2 |
存货 | 280 | 9.88 | 2 766.4 | 其他流动负债 | 130 | 9.88 | 1 284.4 |
其他流动资产 | 240 | 9.88 | 2 371.2 | 流动负债合计 | 520 | - | 5 137.6 |
流动资产合计 | 980 | - | 9 682.4 | 非流动负债： | |||
非流动资产： | 长期借款 | 170 | 9.88 | 1 679.6 | |||
长期应收款 | 140 | 9.88 | 1 383.2 | 应付债券 | 100 | 9.88 | 988 |
固定资产 | 660 | 9.88 | 6 520.8 | 其他非流动负债 | 90 | 9.88 | 889.2 |
在建工程 | 90 | 9.88 | 889.2 | 非流动资产合计 | 360 | - | 3 556.8 |
无形资产 | 120 | 9.88 | 1 185.6 | 负债合计 | 880 | 8 694.4 | |
其他非流动资产 | 40 | 9.88 | 395.2 | 所有者权益： | |||
非流动资产合计 | 1 050 | - | 10 374 | 实收资本 | 600 | 14.27 | 8 562 |
盈余公积 | 130 | 1 800.9 | |||||
未分配利润 | 420 | 5 703.6 | |||||
外币报表折算差额 | -4 704.5 | ||||||
所有者权益合计 | 1 150 | 11 362 | |||||
资产合计 | 2 030 | 20 056.4 | 负债 和所有者权益合计 | 2 030 | 20 056.4 |
外币报表折算差额为以记账本位币反映的净资产减去以记账本位币反映的实收资本、资本公积、盈余公积及未分配利润后的余额。
【例题 14 •判断题】企业对境外子公司的外币利润表进行折算时，可以采用交易发生日即期汇率，也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易日即期汇率近似的汇率（ ）（ 2008 年考题）
【答案】√
【解析】利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率折算；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易日即期汇率近似的汇率折算。
【例题 15 •单选题】企业对境外经营的子公司外币资产负债表折算时，在不考虑其他因素的情况下，下列各项中，应采用交易发生时即期汇率折算的是（ ）。（ 2007 年考题）
A. 存货
B. 固定资产
C. 实收资本
D. 未分配利润
【答案】 C
【解析】对于资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目中除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。
（二）包含境外经营的合并财务报表编制的特别处理
企业境外经营为其子公司的情况下，企业在编制合并财务报表时，应按少数股东在境外经营所有者权益中所享有的份额计算少数股东应分担的外币报表折算差额，并入少数股东权益列示于合并资产负债表。
母公司含有实质上构成对子公司（境外经营）净投资的外币货币性项目的情况下，在编制合并财务报表时，应分别以下两种情况编制抵销分录：
1. 实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目以母公司或子公司的记账本位币反映，则应在抵销长期应收应付项目的同时，将其产生的汇兑差额转入“外币报表折算差额”；
2. 实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目以母、子公司的记账本位币以外的货币反映，应将母、子公司此项外币货币性项目产生的汇兑差额相互抵销，差额转入“外币报表折算差额”。
如果合并财务报表中各子公司之间也存在实质上构成对另一子公司（境外经营）净投资的外币货币性项目，在编制合并财务报表时应比照上述原则编制相应的抵销分录。
二、境外经营的处置
企业在处置境外经营时，应当将资产负债表中所有者权益项目下列示的、与该境外经营相关的外币财务报表折算差额，自所有者权益项目转入处置当期损益；部分处置境外经营的，应当按处置的比例计算处置部分的外币财务报表折算差额，转入处置当期损益。
【例题 16 •单选题】下列关于外币财务报表折算的表述中，不正确的是（ ）。（ 2010 年考题）
A. 资产和负债项目应当采用资产负债表日的即期汇率进行折算
B. 所有者权益项目，除“未分配利润”项目外，其他项目均应采用发生时的即期汇率进行折算
C. 利润表中的收入和费用项目，应当采用交易发生日的即期汇率折算，也可以采用与交易发生日即期汇率近似的汇率进行折算
D. 在部分处置境外经营时，应将资产负债表中所有者权益项目下列示的、与境外经营相关的全部外币财务报表折算差额转入当期损益
【答案】 D
【解析】选项 D ，如果企业拥有某境外经营子公司，在上期资产负债表日将该子公司资产负债表各项目折算为本企业的记账本位币计量时，其差额计入资产负债表中所有者权益下“外币报表折算差额”项目。如果企业处置该境外经营，则这部分外币报表折算差额也要转出，计入当期损益。如果是部分处置的情况下，应该是按处置比例对应的“外币报表折算差额”转入当期损益。
本章小结
1. 记账本位币的确定
2. 外币的会计处理
3. 外币财务报表折算的一般原则
4. 外币报表折算差额的列示
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